论文摘要：去年底，国务院公布有关限制企业年金个人及企业所得税征收优惠的政策，在我国面临人口老龄化和企业年金发展缓慢的背景下，这一规定的实施引起了社会的广泛争议。本文在对比国外发达国家企业年金税收制度的具体案例后，针对我国自身情况并结合数理分析、经济学分析等方法，讨论国际普遍流行的企业年金税收优惠制度在我国现阶段是否适用。
论文关键词：企业年金,税收优惠,国际比较
一、背景介绍
2009年底，国税函[2009]694号关于企业年金个人所得税征收管理有关问题的通知中，结合《中华人民共和国个人所得税法》及其实施条例的有关规定，将有关问题明确如下[2]：
一、企业年金的个人缴费部分，不得在个人当月工资、薪金计算个人所得税时扣除；
二、企业年金的企业缴费计入个人账户的部分，应视为个人一个月的工资、薪金（不与正常工资、薪金合并），不扣除任何费用，按照“工资、薪金所得”项目计算当期应纳个人所得税款。
同时，财税[2009]27号关于补充养老保险费、补充医疗保险费有关企业所得税政策问题的通知中规定：自2008年1月1日起，企业根据国家有关政策规定，为在本企业任职或者受雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，分别在不超过职工工资总额5%标准内的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除；超过的部分，不予扣除。
企业年金是养老保障体系“三大支柱”中的第二支柱，是对基本养老保险的补充。但一段时期以来，我国一直存在着是否需要大力发展企业年金制度的争论。该条例的推出，对我国企业年金制度发展的确有一定的指导作用，但也引起了社会各界的广泛讨论。
二、企业年金中的税收制度
企业年金即补充养老保险，国外或称私人养老金计划（privatepension）。发达国家经验表明，运用税收优惠政策可以激励雇主雇员双方积极建立企业年金。税收作为国家财政收入的主要来源，而企业年金本身作为一种税源，因此，税收制度对企业年金计划的影响是多方面的：
第一，如果政府对经营企业年金的保险公司施行较高的营业税或所得税，那么必会减少保险公司的税后利润，降低其偿付能力与长期的发展能力。第二，如果投保人因为税收而减少购买企业年金，将会导致全社会的保障水平降低，从而严重影响社会的稳定与发展。由此看来，税收政策的主要目的（增加政府收入）与企业年金的主要目标（维持社会稳定）出现了矛盾。因此，如何在保证社会福利水平的前提下制订企业年金税收政策成为应解决的关键问题。
三、国外比较以美德日为例
目前，人口老龄化（agepopulation）已成为全球普遍的趋势，美国已有13%的人口达到或超过65岁；德国为16%；日本为14%。[4]在这样的背景下，一些国家给予企业养老保险计划全面的税收优惠，相应的税收模式较为成熟，这在客观上促进了本国企业为职工举办养老保险的积极性。
（一）企业年金税收优惠政策
1.模式选择：EET模式占据主要地位。
国家在对企业年金计划进行税收制度安排时要面临三个环节的问题：缴费环节的问题、投资收益环节的问题、年金领取环节的问题。对此三个环节的税收，借助字母E（Exempt免税）和T（Tax征税）来表示政府在上述环节的课税情况，年金计划的征税情况可表述为8种类型：TTT、EEE、EET、ETT、TEE、TTE、ETE、TET。（如图）
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 类型 是否征税
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缴费环节
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投资收益环节
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年金领取环节
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TTT
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√
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√
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√
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EEE
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EET
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√
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ETT
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√
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√
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TTE
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√
|
√
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|
|
ETE
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√
|
|
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TET
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√
|
|
√
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企业年金税收优惠模式分析图
事实上，世界上绝大多数实行企业年金的国家均采用EET模式，也即允许缴费的税前列支，允许投资收入的税收豁免，但对于支付给雇员的养老金利益部分征税。该模式对于国家保持税收政策一致性、促进企业年金发展、提高退休职工收入水平是一种比较可取的税收制度安排。
通过下表可以看出，企业年金税收优惠的国际相似程度很高，EET模式占据了主要地位。
三国企业年金税收优惠政策比较分析列表
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国家
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美国
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德国
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日本
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养老金计划
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企业年金
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给付对象
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雇员和雇主
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参加
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自愿
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法律
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《税收法》和《雇员退休收入保障法》
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《社会法典》《经济增长和就业促进法》《老年财产法》
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《法人税收法》
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税收政策
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雇主为企业年金计划所缴纳的分担额在一定限度内视为经营费用，可以从当期企业所得税税前扣除；同时不计入雇员当期个人应纳税收入所得；
不论雇主缴费额还是雇员缴费额，用于投资的企业年金投资收益免交所得税；
对于养老金的年金给付需要交纳联邦和州的个人所得税，但是无需交纳社会保障工资税
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从筹资环节来看，对于雇主和雇员向社会保险计划所作的缴费，目前各国税法一般都允许他们作为费用支出在税前扣除，这部分缴费不再记入应税所得额，这实际上是对雇主和雇员收入中的缴费部分免征了公司所得税或个人所得税。
从投资环节来看，虽然储蓄基金型养老投资收益要归属到具体的受保人，但为鼓励养老金计划的发展，国家对养老基金的投资收益也不征税。
从领取养老金环节来看，都要求退休金缴纳个人所得税，但德国、和美国可给予公共养老保险金部分税收减免。
2.个案分析
（1）美国
美国的税收通则第401条第K款（简称401K计划）授权企业可以采用新型的限制性储蓄计划向雇员提供退休福利，并给予一定的税收优惠，但一般对缴费减税进行一些限制，以免出现逃税等不良现象。同时，也在税法和保障法中，做出禁止优惠高薪雇员和防止歧视低薪雇员的要求，采取适当的税收政策鼓励中小企业建立企业年金制度。以达到社会公平的目的。
根据美国员工福利研究院的统计分析，美国近年来企业年金部分的税式支出和总税式支出状况如下表所示：
美国各财政年度的税式支出估算表
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年份
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年金缴费和领取阶段的税式支出
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总税式支出
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1993
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56.5
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149.2
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1994
|
58.5
|
159.4
|
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1995
|
61.3
|
170.8
|
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1996
|
63.8
|
183.2
|
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1997
|
66
|
196.1
|
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1999
|
82.2
|
224.3
|
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2000
|
84.3
|
232.8
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2001
|
86.2
|
240.8
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2003
|
112.6
|
288.4
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2004
|
116.2
|
302.1
|
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2005
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120.6
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314.1
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数据来源：根据美国员工福利研究院历年有关统计资料整理汇总
从以上数据可以很明显的看出，企业年金部分的税式支出占总税式支出的比重很大，这表明美国政府对企业年金的重视程度很高。到2005年底，401k计划覆盖劳动力人口达4700万，为20年前的6倍多，累计资产价值达到24万亿美元。 1/4 1 2 3 4 下一页 尾页 |
