论文导读：规则导向模式除了给出某一对象或交易、事项的会计处理和财务报告所必须遵循的原则外。提高了准则制定、实施成本。大大增加了准则制定成本。原则导向模式的会计准则仅针对某一对象或交易事项的会计处理、财务报告提出应循原则。
关键词：规则导向模式，原则导向模式，目标导向模式，制定成本，实施成本
一、规则导向模式
（一）规则导向模式的含义
规则导向模式除了给出某一对象或交易、事项的会计处理和财务报告所必须遵循的原则外，还力图考虑原则适用的所有可能情况，并将这些情况下对原则的运用具体化为可操纵的详细规则。它试图实现具体规则与实务的一一对应关系，规则导向会计准则充斥着大量的界限检验、例外事项、解释和执行指南。
规则导向的会计准则对不同的经济业务分别规定了明确的界限或范围，在界限或范围之内的经济业务通常采用一种会计处理方法，而超出界限或范围的经济业务则须采用另外一种会计处理方法。规则导向模式最具代表性的是美国，美国的会计准则包含了许多明确的界限，比如，合并50%，特别目的实体合并3%，不动产销售中为可以全额确认利润需要首付款的比例5%、10%、15%、20%或者25%，根据销售的不动产种类而定。
（二）规则导向模式的优缺点
规则导向会计准则的优点：（1）力图与实务一一对应，所以可操作性较强，比较而言会计人员在处理实务时不用绞尽脑汁，只需套用具体规则即可。（2）明确的界限或范围的规定，在一定程度上有利于遏制会计人员利用准则的模糊性操纵盈余的可能性。（3）详细的规则为监管机构提供了监管依据。（4）可以使会计人员在诉讼抗辩中得到某种程度的保护。
规则导向会计准则的缺点：（1）详细、繁杂的会计准则，提高了准则制定、实施成本。百科全书式的规则导向会计准则，体系庞杂，卷帙浩繁，大大增加了准则制定成本；另外，这样的准则给会计人员的学习和理解带来巨大的困难。（2）增大了会计人员利用规则给出的标准进行交易策划，盈余操纵的可能性。如，安然公司就是利用特别目的实体（SPE）不并表的条件――独立的第三方业主对SPE投资至少等于SPE资产总额的3%，大肆构造交易进行表外融资和编造会计利润。（3）繁杂、琐碎的会计规则往往使会计人员忽略了交易的经济实质。这些规则易促成会计人员思想上的懒惰，从而使他们在业务处理过程中仅满足于条条框框的机械套用而弱化了自身的职业判断能力。
二、原则导向模式
（一）原则导向模式的含义
原则导向模式的会计准则仅针对某一对象或交易事项的会计处理、财务报告提出应循原则，可能包括以原则为基础的一些规则，但不力图面面俱到，回答所有问题，并不期望提供与会计实务一一对应的详细规则，并尽量避免进行界限检验。论文大全。这种模式以英国和国际会计准则最为典型。
（二）原则导向模式的优缺点
原则导向模式的会计准则的优点：（1）准则简明、概括性强，制定成本一般低于规则导向会计准则。（2）在一定程度上抑制了会计人员围绕具体界限操纵盈余的行为。（3）强化了会计人员的职业判断能力，更好地反映了交易的实质。
原则导向模式的会计准则的缺点：（1）会计准则的可操作性降低，由于增强了对会计人员的职业判断能力的依靠，从而使会计处理的主观性增强，降低了不同主体的会计信息的可比性。（2）助长了会计人员利用准则的模糊性投机取巧的的行为。（3）强化了会计人员的法律责任，使其在诉讼抗辩中处于不利地位。（4）不利于监管机构制定具体有效的监管措施。
三、目标导向模式
基于规则导向和原则导向会计准则的上述缺陷，美国证券交易委员会（SEC）于2003年应《萨班斯――奥克斯利法》的要求，提出在美国建立“目标导向”会计准则的构想。
SEC认为无论规则导向制定模式还是原则导向制定模式均不是理想的会计准则制定模式。为了充分发挥二者的优点而规避其缺点，从而实现二者有效互补，SEC提出了“目标导向”模式的构想。
目标导向模式实际上是纯原则导向模式和规则导向模式的一种折衷的方法，目标导向会计准则吸收了规则导向模式和原则导向模式的优点，并在一定程度上规避了二者的缺点，很好的融合了这两种模式，实现了二者的恰当平衡，有效提高了会计信息的可比性和透明度。具体优点如下：
（1）依据概念框架中所设定的起指导作用、内在一致的目标来制定会计准则，从而使整个会计系统成为统一的整体。
（2）目标导向制定方法避免了例外情况，因为这些例外情况本质上与会计目标相悖。
（3）这种方法避免了界限检验，界限检验与准则目标存在固有的矛盾。
（4）目标导向会计准则清楚地说明了其使用的交易类型并包括了足够详细的操作指南。
纯原则导向会计准则由于其高度概括性、抽象性的特点，决定了其适用具有高素质会计人员的经济环境，而纯规则导向会计准则由于其具有较强的可操作性的特点，决定了它的使用层次比较低，会计人员在执行时毋须进行过多的职业判断，只须遵守具体规则即可。鉴于上述情况以及我国会计人员专业素质和职业道德水平普遍偏低的情况以及成本――效益原则，我国既不宜采取纯规则导向模式，又不宜采取纯原则导向模式。
四、下面我用“经济订货量模型”分析我国会计准则导向的选择问题
 与会计准则相关的成本主要有制定成本和实施成本。
（一）制定成本
会计准则的制定成本是指会计准则在制定过程中的一切合理必要的支出，包括从开始的可行性研究，到着手制定，再到最终的准则定稿，这整个过程中的人、财、物的支出。会计准则作为会计的最高权威，其对我国经济、政治乃至全球的发展和稳定的重要性不言而喻，其制定过程必然要凝结众多的会计界专家、学者，有时甚至会涉及到其他相关领域的专业人士（如经济学、法学等）的智慧和心血。论文大全。因此，其制定时间往往比较长，制定成本也相当高。
会计准则制定的越具体，与实务的一一对应关系越强，其制定成本必然越高。
（二）实施成本
会计准则的实施成本是指会计准则从出台到最终应用于实务，以及以后的持续应用过程中所发生的人力、物力、财力的消耗。如财务人员的学习成本、新旧准则在更换过程中的成本等。实施成本一般与准则的概括性、抽象性呈正相关性。
图中E点是制定成本与实施成本的相等点，也可以大概的看成是总成本的最低点。E点左侧大体上可以描述原则导向会计准则的成本特点，E点右侧可以大体上描述规则导向会计准则的成本特点，目标导向会计准则的成本位于E点的邻域内。论文大全。
根据马克思主义认识论的观点，我们应当具体问题具体分析，从我国现实国情出发，立足实际来制定适合我国的会计准则。
自1993年以来，财政部一直致力于具体会计准则的研究和制定，并取得了初步成果。我国的会计准则体系正在日趋完善。从这些准则的内容和制定机构上可以看出，我国的会计准则采用的是规则导向的会计准则。然而从我国近几年发生的会计造假案例中，不难发现我国会计信息质量低下，会计准则体系功能还相当薄弱，要从根本上解决这一问题，需要我们结合中国会计准则制定环境的现状，正确选择会计准则制定模式。目前我国会计准则的制定环境主要体现在以下三个方面：首先，我国的会计职业人员整体素质较低，缺乏必要的专业知识和技能，对企业会计制度及相关财经法规学习不够，形成基本的职业判断能力尚有困难。其次, 我国的公司治理结构存在着严重的缺陷，如股权高度集中、一股独大、国有股所有者缺位、内部人控制现象严重、董事会结构不合理等，严重制约着会计信息的质量水平。最后，我国的外部监管机制运行效率低下，一方面，代表国家利益的财政、审计、税务等国家监督机关存在各自为政、执法尺度不一等问题，大大削弱了国家监督的力量；另一方面，会计师事务所、审计师事务所等履行社会监督职能的社会中介机构存在较低的法律风险，导致他们在进行职业判断时“毫无顾忌”，随意根据自己的利益需求，出具虚假审计报告，严重影响了其职业质量。
考虑到我国会计准则制定环境的现状，以及两种准则制定模式下的不同适用条件，建议我国的会计准则应结合两种制定模式的优点，采用以规则导向为主的准则制定模式，也就是说准则制定要科学化、合理化，并按公认原则形式发布，同时必须取得一定权威机构的支持，即准则的实施必须带有一定的权威性和强制性。从制度成本的角度来看，这种导向的会计准则，虽然制定成本相对较高，但一方面由于增加了适当的灵活性,使得负效应及修订成本相对较低，另一方面,由于借助权威机构的力量来协调均衡各方利益，会大大降低其实施成本，从而从总体上降低会计准则制定和实施过程中的制度成本，符合成本效益原则。我国目前的大环境决定了我国的会计准则实施成本向右上方移动，从而使两条成本线的交点右移至E′点。鉴于此，我国目前情况下会计准则的制定偏重于规则导向，而随着我国会计人员素质的全面提高，会计准则中规则的含量可以相对降低，原则的含量可以有意识的提高，从而最终转向原则性会计准则。事实上，原则性会计准则是一种趋势所向，随各国经济发展水平的提高，以及会计人员素质的提高，各国的会计准则必将以原则导向模式为最终归宿。
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